政府會(huì)計(jì)目標(biāo)定位、年度財(cái)務(wù)報(bào)告及收付實(shí)現(xiàn)制存在的問題

[摘要]隨著我國(guó)政府職能的轉(zhuǎn)換、公共財(cái)政管理改革的深入,對(duì)反映政府部門經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的政府會(huì)計(jì)提出了更高要求,現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)存在的諸多不適應(yīng)方面也逐漸暴露出來,本文主要分析了五方面內(nèi)容。

[關(guān)鍵詞]現(xiàn)行政府;會(huì)計(jì);財(cái)政管理

1政府會(huì)計(jì)目標(biāo)定位存在的問題

現(xiàn)行《總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》規(guī)定:“總預(yù)算會(huì)計(jì)信息,應(yīng)當(dāng)符合預(yù)算法的要求,適應(yīng)國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理和上級(jí)財(cái)政部門及本級(jí)政府對(duì)財(cái)政管理的需要�！庇纱丝梢�,總預(yù)算會(huì)計(jì)的目標(biāo)主要強(qiáng)調(diào)總預(yù)算會(huì)計(jì)信息要滿足各級(jí)政府宏觀管理的要求,在會(huì)計(jì)信息使用者方面主要關(guān)注上級(jí)財(cái)政部門和各級(jí)政府的信息需求,在一定程度上忽視了其他會(huì)計(jì)信息使用者的需要,如作為立法機(jī)關(guān)的各級(jí)人民代表大會(huì)(審議各級(jí)政府財(cái)政部門的預(yù)算編制和預(yù)算執(zhí)行情況)、作為監(jiān)督機(jī)構(gòu)的各級(jí)國(guó)家審計(jì)部門(審核監(jiān)督政府財(cái)政資源使用情況)、作為資源提供者的廣大納稅人、捐贈(zèng)人以及社會(huì)公眾(合理評(píng)價(jià)政府資金使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性),從而使政府會(huì)計(jì)提供的信息不透明、不公開,不利于廣大社會(huì)公眾對(duì)政府活動(dòng)實(shí)施有效監(jiān)督,可能導(dǎo)致政府腐敗行為的發(fā)生。

現(xiàn)行《行政單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定:“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求,適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)方面了解行政單位財(cái)務(wù)狀況及收支結(jié)果的需要,有利于單位加強(qiáng)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理�！庇纱丝梢�,現(xiàn)行行政單位會(huì)計(jì)重在強(qiáng)調(diào)行政單位是經(jīng)費(fèi)使用的預(yù)算單位,會(huì)計(jì)報(bào)表重在反映行政單位預(yù)算執(zhí)行結(jié)果,為滿足國(guó)家預(yù)算管理的需要提供信息,忽略行政單位作為微觀經(jīng)濟(jì)主體披露自身財(cái)務(wù)狀況信息的需要。

2政府會(huì)計(jì)收付實(shí)現(xiàn)制存在的問題目前我國(guó)政府會(huì)計(jì)實(shí)行現(xiàn)收現(xiàn)付制。經(jīng)過30年的改革開放,我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大變化,尤其是政府職能的轉(zhuǎn)換、公共財(cái)政體制的確立、政府收支分類科目的變化、政府績(jī)效評(píng)價(jià)制度的建設(shè)等,對(duì)反映政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的政府會(huì)計(jì)信息提出了更高要求,現(xiàn)收現(xiàn)付制在預(yù)算會(huì)計(jì)制度執(zhí)行過程中越來越顯示出它的不足之處。因此需要與時(shí)俱進(jìn),積極推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革。不足之處主要表現(xiàn)在以下四個(gè)方面:

21政府總預(yù)算會(huì)計(jì)內(nèi)容無法反映公共財(cái)政管理的全貌

首先,現(xiàn)收現(xiàn)付制的實(shí)施造成在同一會(huì)計(jì)期間權(quán)責(zé)的不匹配,即本屆政府償還的可能是以前各屆政府舉借的債務(wù),而其舉借的債務(wù)又可能轉(zhuǎn)嫁給以后各屆政府償還,從而不能客觀、公正、全面地考核各屆政府的實(shí)際績(jī)效。其次,在現(xiàn)收現(xiàn)付制下,對(duì)當(dāng)期已經(jīng)發(fā)生但尚未用現(xiàn)金支付的政府債券、社會(huì)保障基金缺口、政府為企業(yè)貸款提供擔(dān)保產(chǎn)生的或有負(fù)債等債務(wù),在現(xiàn)行總預(yù)算報(bào)表中并不直接體現(xiàn)出來,夸大了政府真正可支配的財(cái)政資源,使政府的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡化,為財(cái)政的持續(xù)性發(fā)展帶來隱患。最后,存在因跨年度支出而出現(xiàn)結(jié)余不清的問題,盡管國(guó)家已經(jīng)對(duì)結(jié)余不清的問題有所規(guī)范,但是力度和強(qiáng)度還有待提高。

22政府會(huì)計(jì)不能全面體現(xiàn)政府的資產(chǎn)狀況,不適應(yīng)公共財(cái)政管理的需要目前的預(yù)算會(huì)計(jì)制度中,總預(yù)算會(huì)計(jì)不核算和反映政府固定資產(chǎn),行政、事業(yè)單位會(huì)計(jì)雖然對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,但在財(cái)政預(yù)、決算報(bào)表中,有關(guān)固定資產(chǎn)方面的信息只是以獨(dú)立報(bào)表的形式作為補(bǔ)充資料予以附列。從實(shí)際核算看,由于購(gòu)置固定資產(chǎn)作為“經(jīng)費(fèi)支出”,政府固定資產(chǎn)一旦支出后便脫離了會(huì)計(jì)監(jiān)督的視線。同時(shí),目前行政、事業(yè)單位對(duì)固定資產(chǎn)均不計(jì)提折舊,不僅不能完整地反映行政單位提供公共服務(wù)的成本耗費(fèi)情況,而且使作為補(bǔ)充資料附列的固定資產(chǎn)信息也無法反映其真實(shí)、完整的信息,造成固定資產(chǎn)賬面價(jià)值虛增。

23現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度在防范財(cái)政負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)方面存在嚴(yán)重的缺陷

按照《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定,“財(cái)政負(fù)債是一級(jí)財(cái)政所承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)償付的債務(wù)。包括應(yīng)付及暫收款項(xiàng)、按法定程序及核定預(yù)算舉借的債務(wù)等”。從定義理解,只要是財(cái)政承擔(dān)的能夠以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)償付的債務(wù)就是財(cái)政負(fù)債,既應(yīng)包括直接負(fù)債,還應(yīng)包括或有負(fù)債。

根據(jù)我國(guó)政府財(cái)政目前承擔(dān)債務(wù)責(zé)任的實(shí)際情況,直接負(fù)債和或有負(fù)債可歸納為:直接顯性負(fù)債、直接隱性負(fù)債、或有直接負(fù)債和或有隱性負(fù)債。但在現(xiàn)行制度下,核算財(cái)政負(fù)債的會(huì)計(jì)科目有三個(gè),即暫存款、與上級(jí)往來、借入款。其中前兩個(gè)科目反映的是在預(yù)算執(zhí)行期間,上下級(jí)財(cái)政或財(cái)政與其他部門結(jié)算中形成的債務(wù),在實(shí)際核算過程或者轉(zhuǎn)為一級(jí)財(cái)政的收入,或者由一級(jí)財(cái)政歸還或退回,它們并不屬于通常所探討的財(cái)政負(fù)債的范圍。借入款科目反映的是按照法定程序及核定的預(yù)算舉借的債務(wù),包括中央政府按全國(guó)人民代表大會(huì)批準(zhǔn)的數(shù)額舉借的國(guó)內(nèi)和國(guó)外債務(wù)以及地方預(yù)算根據(jù)國(guó)家法律或國(guó)務(wù)院特別規(guī)定舉借的債務(wù),這部分負(fù)債就是通常所稱的“政府債務(wù)”或“國(guó)家債務(wù)”,簡(jiǎn)稱“國(guó)債”,屬于直接顯性負(fù)債。

3政府部門會(huì)計(jì)年度財(cái)務(wù)報(bào)告存在的問題

31內(nèi)容不完整,反映信息過于簡(jiǎn)單

我國(guó)現(xiàn)行的政府預(yù)算會(huì)計(jì)模式主要任務(wù)是通過提供有關(guān)政府預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)信息,為預(yù)算管理服務(wù),這就使得一些與當(dāng)期預(yù)算收支沒有直接聯(lián)系的重要會(huì)計(jì)信息被忽略或者遺漏了。例如:從財(cái)政總預(yù)算的會(huì)計(jì)報(bào)表中,我們無法了解國(guó)有資產(chǎn)的總量和構(gòu)成及其增減變動(dòng)情況;有關(guān)政府負(fù)債總量和構(gòu)成及其增減變動(dòng)的情況也沒有在政府總預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表中反映出來;現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表沒有政府業(yè)績(jī)方面的信息,不能反映政府的預(yù)算績(jī)效,不利于低價(jià)高效政府理念的實(shí)現(xiàn),也不能反映政府的受托責(zé)任,降低了財(cái)政透明度。

32結(jié)構(gòu)不合理,項(xiàng)目列示不明確

主要表現(xiàn)在:我國(guó)現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表是依據(jù)“資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入”這一平衡關(guān)系編制的。這種做法不僅混淆了“靜態(tài)報(bào)表”和“動(dòng)態(tài)報(bào)表”這兩種根本不同的報(bào)表范疇,也混淆了“存量要素”和“流量要素”這兩種根本不同的要素范疇;不僅造成了毫無意義的重復(fù)列示,也削弱了相關(guān)信息的可理解性�，F(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度規(guī)定,行政事業(yè)單位的預(yù)算外資金形成的支出在收入支出表中需要單獨(dú)列示,而在實(shí)際工作中這幾乎是無法有效實(shí)現(xiàn)的。

4政府會(huì)計(jì)財(cái)政透明度存在的問題

41政府預(yù)算編制內(nèi)容不完整

我國(guó)《預(yù)算法》規(guī)定,“中央政府預(yù)算由中央各部門的預(yù)算組成”,“各部門預(yù)算由本部門所屬各單位預(yù)算組成”。傳統(tǒng)的功能預(yù)算,從涵蓋的范圍看,實(shí)際僅是財(cái)政撥款預(yù)算,核定和批復(fù)預(yù)算也只針對(duì)財(cái)政預(yù)算內(nèi)資金,而對(duì)包括預(yù)算外資金、各種基金、各項(xiàng)事業(yè)收入在內(nèi)的大量政府性資金基本上仍由單位自行安排,游離于財(cái)政預(yù)算管理之外,并沒有用預(yù)算的形式將其制度化、法制化,編制的預(yù)算涵蓋的只是部分預(yù)算內(nèi)容。

42政府預(yù)算編制程度不細(xì)化

在傳統(tǒng)的功能預(yù)算編制模式下,政府預(yù)算編制雖然已經(jīng)逐步做好細(xì)化工作,但是財(cái)政部門內(nèi)部按功能編制的預(yù)算僅是停留在類、款、項(xiàng)功能的層次;報(bào)送人大的中央預(yù)算草案也是按功能匯總的,其預(yù)算口徑不直接對(duì)應(yīng)于預(yù)算部門,且同一個(gè)科目涉及多個(gè)部門,不僅外行看不明白,內(nèi)行也只見樹木、不見森林。因此,人大根本無法從中央預(yù)算草案中看出經(jīng)費(fèi)預(yù)算與中央部門工作間的對(duì)應(yīng)關(guān)系,也就無從發(fā)揮監(jiān)督作用。

43政府預(yù)算資金使用效益不高

《中華人民共和國(guó)預(yù)算法實(shí)施條例》第三十條規(guī)定:“中央預(yù)算草案經(jīng)全國(guó)人民代表大會(huì)批準(zhǔn)后財(cái)政部應(yīng)當(dāng)自全國(guó)人民代表大會(huì)批準(zhǔn)中央預(yù)算之日起30日內(nèi),批復(fù)中央各部門預(yù)算。中央各部門應(yīng)當(dāng)自財(cái)政部批復(fù)本部門預(yù)算之日起15日內(nèi),批復(fù)所屬單位的預(yù)算�！北菊撐膩碓从跓o憂論文網(wǎng)（）但傳統(tǒng)的分工把口、各管一或幾項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的做法,使得預(yù)算的編制過程進(jìn)度不一、各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)預(yù)算的編制要求也有所差異,導(dǎo)致預(yù)算的批復(fù)在時(shí)間上不統(tǒng)一,許多經(jīng)費(fèi)的預(yù)算都沒有做到在法定的時(shí)間內(nèi)批復(fù)到有關(guān)預(yù)算單位。這樣既影響了《預(yù)算法》的嚴(yán)肅性,更主要的是部門因?yàn)轭A(yù)算下達(dá)時(shí)間難以把握,很難統(tǒng)籌安排年度事業(yè)發(fā)展計(jì)劃,影響了政府資金的效益的發(fā)揮。

44政府預(yù)算外財(cái)政活動(dòng)具有隱蔽性

長(zhǎng)期以來,由于我國(guó)傳統(tǒng)的財(cái)政預(yù)算是按支出功能編制的,各項(xiàng)支出內(nèi)容劃分不規(guī)范、不細(xì)致。預(yù)算編制和管理的范圍也只限于預(yù)算內(nèi)資金,大量預(yù)算外資金、各種基金、各項(xiàng)事業(yè)收入等政府性資金,基本上由各部門和支出單位自行安排,缺乏最低的透明度和監(jiān)督。因此,在預(yù)算內(nèi)財(cái)政收支之外,存在規(guī)模龐大的預(yù)算外收支,并由此引出了各部門、各單位的“小金庫(kù)”。

5政府會(huì)計(jì)從業(yè)人員業(yè)務(wù)適應(yīng)能力有待進(jìn)一步提高

長(zhǎng)期以來,我國(guó)政府會(huì)計(jì)都實(shí)行現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制,對(duì)政府會(huì)計(jì)改革的實(shí)施方向權(quán)責(zé)發(fā)生制的了解不多,主要原因:一是我國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員后續(xù)教育目前所進(jìn)行培訓(xùn)的內(nèi)容主要是企業(yè)會(huì)計(jì)方面的知識(shí),對(duì)政府會(huì)計(jì)方面的內(nèi)容涉及很少,或者根本不涉及,后續(xù)教育培訓(xùn)班主要是針對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員進(jìn)行的,并且涉及的內(nèi)容多數(shù)為股份制企業(yè)的會(huì)計(jì),政府會(huì)計(jì)從業(yè)人員雖然每年都參加會(huì)計(jì)從業(yè)人員后續(xù)教育培訓(xùn),但所培訓(xùn)內(nèi)容很難對(duì)政府會(huì)計(jì)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)能力及水平的提高起到促進(jìn)作用,因此,造成了政府會(huì)計(jì)從業(yè)人員對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)原則不了解甚至是不知道,進(jìn)而導(dǎo)致了政府會(huì)計(jì)改革的推進(jìn)速度。二是專門針對(duì)政府會(huì)計(jì)從業(yè)人員的后續(xù)教育機(jī)構(gòu)偏少。目前全國(guó)僅有北京、上海、廈門國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院不定期地開設(shè)與政府會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)相關(guān)的培訓(xùn)班,不利于政府會(huì)計(jì)改革知識(shí)及理論的普及和從業(yè)人員業(yè)務(wù)水平的提高。

6總結(jié)

在我國(guó)政府職能的轉(zhuǎn)換、公共財(cái)政管理改革的深入,政府會(huì)計(jì)反映出的諸多不適應(yīng)方面應(yīng)引起高度重視,特別是政府會(huì)計(jì)收付實(shí)現(xiàn)制存在的問題更值得三思。

擴(kuò)展閱讀：政府財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)研究

政府財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)研究

摘要：政府會(huì)計(jì)可選用的四種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)有各自的優(yōu)缺點(diǎn)，都能在一定程度上達(dá)到相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)。權(quán)責(zé)發(fā)生制有顯著的優(yōu)點(diǎn)，但具體實(shí)施需要一定的條件。我國(guó)在構(gòu)建和整合政府會(huì)計(jì)體系時(shí)，應(yīng)綜合運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)，并總體設(shè)計(jì)，分步實(shí)施，循序漸進(jìn)地推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施。

“新公共管理”要求在政府內(nèi)部引入競(jìng)爭(zhēng)，增加財(cái)政透明度，提高政府績(jī)效。傳統(tǒng)的收付實(shí)現(xiàn)制越來越凸顯其缺陷和不適應(yīng)性，而權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)提供了綜合、全面和前瞻性的政府財(cái)務(wù)狀況、財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)和現(xiàn)金流量的信息，拓展了政府的受托責(zé)任，改善了政府的財(cái)務(wù)管理而受到世界各國(guó)的青睞。本文針對(duì)政府業(yè)務(wù)活動(dòng)的類型和性質(zhì)，分析了四種可選擇會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的優(yōu)缺點(diǎn)以及實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制所需要的條件，提出了我國(guó)的政府會(huì)計(jì)應(yīng)綜合采用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，以及權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施路徑和方案。一、政府業(yè)務(wù)活動(dòng)類型和政府財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)

政府環(huán)境的一個(gè)獨(dú)特之處是政府同時(shí)涉及政務(wù)活動(dòng)、商業(yè)活動(dòng)和信托代理活動(dòng)。政務(wù)活動(dòng)缺乏盈利動(dòng)機(jī)，主要是依靠稅收、政府間收入等非交換性收入獲取所需財(cái)務(wù)資源。政務(wù)活動(dòng)屬于非交換性交易活動(dòng)，缺乏資源配置的市場(chǎng)機(jī)制，因此用財(cái)務(wù)指標(biāo)來衡量政務(wù)活動(dòng)的成功與否通常是比較困難的。普通政府（提供政務(wù)活動(dòng)）資源分配的主要機(jī)制就是資源提供者或其代表對(duì)財(cái)務(wù)資源的使用設(shè)置各種限定條件-某項(xiàng)資源只能為某一特定的目的或項(xiàng)目服務(wù)，這些限定條件通常由法律、法規(guī)、預(yù)算程序和預(yù)算文件來確定。預(yù)算對(duì)特定目的的資金既有授權(quán)也有限制，所以政府單位必須從預(yù)算授權(quán)和預(yù)算限制兩個(gè)方面證明其受托責(zé)任。傳統(tǒng)預(yù)算只注重控制-確保公共資源切實(shí)按照有關(guān)要求和限制用于相應(yīng)目的，以及確保不超支和評(píng)估財(cái)政政策對(duì)經(jīng)濟(jì)的短期影響。

政府的商業(yè)活動(dòng)屬于交換性交易活動(dòng)，提供的服務(wù)與消費(fèi)者支付的款項(xiàng)之間存在直接的關(guān)系。交換性交易的本質(zhì)屬性使得財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者尤為關(guān)注商業(yè)活動(dòng)的成本（或財(cái)務(wù)資源的流出，或兩者兼而有之）、從服務(wù)中獲得的收入以及兩者的差額。這決定了商業(yè)活動(dòng)計(jì)量的重點(diǎn)是各種產(chǎn)品或服務(wù)收入與費(fèi)用間的配比，以決定利潤(rùn)（差額）。利潤(rùn)或差額特別重要，因?yàn)樗�可能影響未來�?duì)用戶收取的費(fèi)用。財(cái)務(wù)成本信息、財(cái)務(wù)資源流動(dòng)信息有助于公共政策的制定，同時(shí)便于政府財(cái)務(wù)信息使用者了解補(bǔ)貼或補(bǔ)助的財(cái)務(wù)意義。此外，政府經(jīng)常以受托人或代理人身份為公民個(gè)人、民間組織、其他政府單位以及其他基金而持有大量財(cái)務(wù)資源（或資產(chǎn)）。信托代理活動(dòng)計(jì)量重點(diǎn)是凈資產(chǎn)及凈資產(chǎn)的變動(dòng)，以表明政府在特定期間對(duì)信托代理責(zé)任的履行情況。信托代理活動(dòng)的會(huì)計(jì)核算可根據(jù)計(jì)量目的歸類為政務(wù)活動(dòng)核算方法和商業(yè)活動(dòng)核算方法。

政府財(cái)務(wù)報(bào)告的信息應(yīng)該能幫助使用者評(píng)價(jià)受托責(zé)任和進(jìn)行經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和政府決策，且受托責(zé)任是政府財(cái)務(wù)報(bào)告的基石。美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（GASB）認(rèn)為，雖然政務(wù)活動(dòng)和商業(yè)活動(dòng)的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)沒有顯著差異，但對(duì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的應(yīng)用程度和側(cè)重點(diǎn)不一樣。政務(wù)活動(dòng)的計(jì)量和報(bào)告重點(diǎn)是本期財(cái)務(wù)資源的來源、使用和余額；商業(yè)活動(dòng)的計(jì)量和報(bào)告重點(diǎn)集中于運(yùn)營(yíng)收入、凈資產(chǎn)的變動(dòng)（或成本補(bǔ)償）、財(cái)務(wù)狀況以及現(xiàn)金流量的決定；而信托代理活動(dòng)計(jì)量和報(bào)告的重點(diǎn)是凈資產(chǎn)和凈資產(chǎn)的變動(dòng)。也就是說，商業(yè)活動(dòng)更關(guān)注財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和成本等信息，通常不太關(guān)注預(yù)算比較信息或有關(guān)資金流入信息。政務(wù)活動(dòng)和商業(yè)活動(dòng)性質(zhì)和環(huán)境的不同，計(jì)量和報(bào)告的重點(diǎn)也不一樣，需要運(yùn)用的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)可能也不一樣。

二、政府會(huì)計(jì)可選擇的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)

會(huì)計(jì)基礎(chǔ)指的是收入、支出、費(fèi)用、基金間轉(zhuǎn)賬、以及相關(guān)資產(chǎn)和負(fù)債何時(shí)在賬戶中加以確認(rèn)，以及何時(shí)在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行報(bào)告的問題。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)只關(guān)系到特定的計(jì)量時(shí)點(diǎn)選擇問題，而不涉及計(jì)量屬性問題。事實(shí)上，在會(huì)計(jì)上存在著這樣的一個(gè)從收付實(shí)現(xiàn)制一極端到權(quán)責(zé)發(fā)生制另一極端的連續(xù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)區(qū)間，中間存在著許多連續(xù)變化。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)公立單位委員會(huì)（IFACPSC）第2號(hào)研究公告《中央政府財(cái)務(wù)報(bào)表的要素》對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制、修正的收付實(shí)現(xiàn)制、修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制和權(quán)責(zé)發(fā)生制四種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)進(jìn)行了詳細(xì)的解釋。收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)只有在收到現(xiàn)金或付出現(xiàn)金時(shí)才能確認(rèn)相應(yīng)的交易或事項(xiàng)。權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)在交易或事項(xiàng)發(fā)生的期間確認(rèn)這些交易或事項(xiàng)的財(cái)務(wù)影響，而不考慮現(xiàn)金是否已經(jīng)收到或者是否已經(jīng)付出。權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)報(bào)告的是主體的經(jīng)濟(jì)資源或服務(wù)潛力（資產(chǎn)）和責(zé)任（負(fù)債）及其變化，要求所有為取得資本性資產(chǎn)而發(fā)生的支出予以資本化，并在服務(wù)潛力消耗時(shí)計(jì)提折舊。修正的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)和修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)究竟處于連續(xù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)區(qū)間的何處，這取決于修正的性質(zhì)和程度。對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)修正的內(nèi)容，通常是將會(huì)計(jì)期末后一定期間內(nèi)能夠收到的應(yīng)收賬款也作為收入確認(rèn)，將會(huì)計(jì)期末后一定期間內(nèi)需要支付的應(yīng)付賬款也作為支出確認(rèn)。對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)修正的內(nèi)容，通常是不確認(rèn)實(shí)物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，從而也不計(jì)提固定資產(chǎn)折舊和進(jìn)行無形資產(chǎn)攤銷，“費(fèi)用”要素也改成“支出”要素。值得注意的是，在收付實(shí)現(xiàn)制、修正的收付實(shí)現(xiàn)制、修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制和權(quán)責(zé)發(fā)生制四種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)中，相鄰兩者之間通常沒有清晰的界線。三、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)與可達(dá)到的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)

各種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)都可以在一定程度上達(dá)到相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)。但是，沒有哪一種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)可以達(dá)到所有的政府財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)。在不同的環(huán)境中使用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是最合適的。在某種特定的環(huán)境中，最合適的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)取決于主體的特征和性質(zhì)以及報(bào)告的類型和目的，同時(shí)，也取決于開發(fā)和維持必要的財(cái)務(wù)信息制度的成本和效益。

收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)計(jì)量重點(diǎn)是現(xiàn)金資源及其流動(dòng)，可以反映現(xiàn)金資源的來源、分配和使用，但不報(bào)告非現(xiàn)金資產(chǎn)的存量、負(fù)債、提供服務(wù)成本的信息。收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)只有在收到現(xiàn)金或付出現(xiàn)金時(shí)才確認(rèn)交易或事項(xiàng)，而收款和付款時(shí)間可以從本期推遲到下期，或?qū)е履杲K突擊花錢或操縱成本，所以收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)可能會(huì)受到操縱。修正的收付實(shí)現(xiàn)制計(jì)量重點(diǎn)是當(dāng)期財(cái)務(wù)資源及其變動(dòng)，仍不確認(rèn)和報(bào)告長(zhǎng)期負(fù)債和責(zé)任、實(shí)物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，但其受操縱的余地較小。此外，收付實(shí)現(xiàn)制和修正的收付實(shí)現(xiàn)制所反映的會(huì)計(jì)責(zé)任狹窄，提供的財(cái)務(wù)信息不廣泛和綜合，難以揭示政府的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)績(jī)效的全貌，不利于正確地對(duì)政府部門使用公共資源的效率、效果和經(jīng)濟(jì)性進(jìn)行決策和管理，不利于政府采購(gòu)、部門預(yù)算和國(guó)庫(kù)集中支付等預(yù)算管理活動(dòng)的落實(shí)。然而，收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)在證實(shí)是否遵守支出授權(quán)以及是否遵守其他法律和合同的要求時(shí)，是一種有效的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，現(xiàn)金需求可以得到準(zhǔn)確的反映。收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)于確保政府按規(guī)范行政程序運(yùn)作，防止腐敗和浪費(fèi)這一目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，無疑是合適的。權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)計(jì)量經(jīng)濟(jì)資源的流動(dòng)，并向使用者提供如下有關(guān)信息：主體控制的資源、主體提供服務(wù)的成本、其他評(píng)價(jià)主體財(cái)務(wù)狀況及其變動(dòng)以及主體是否經(jīng)濟(jì)而有效地運(yùn)行等有用的信息。在以資產(chǎn)管理、成本效率和成本補(bǔ)償作為標(biāo)準(zhǔn)來評(píng)價(jià)主體業(yè)績(jī)時(shí)，權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)是一種合適的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。但如果確定其他業(yè)績(jī)標(biāo)準(zhǔn)更加重要，那么，權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)可能就不是最合適的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。例如，如果重點(diǎn)是遵守法定預(yù)算，那么現(xiàn)金流動(dòng)的信息就更加重要，特別是如果預(yù)算是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的，那么情況就更是如此。

修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制將計(jì)量重點(diǎn)放在總財(cái)務(wù)資源上，確認(rèn)了政府所有的負(fù)債和承諾，可以提供財(cái)務(wù)資源的來源、分配和使用的信息。修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)于以收入滿足支出的程度來計(jì)量財(cái)務(wù)成果，是一種合適的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，因?yàn)樗�直接與未來的收入需求相關(guān)，與政府籌措活動(dòng)資金以及償付負(fù)債和承諾的能力相關(guān)。修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)于制定計(jì)劃來說也是一種合適的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)，因?yàn)樗鼘⒅攸c(diǎn)放在現(xiàn)金需求和籌資需求上，例如將購(gòu)入的使用壽命超過當(dāng)年的實(shí)物資產(chǎn)，在購(gòu)入時(shí)記入費(fèi)用。修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)的主要缺點(diǎn)，是它不能提供計(jì)量業(yè)績(jī)時(shí)需要的成本信息，因?yàn)樗�不確認(rèn)長(zhǎng)期資產(chǎn)，也不將長(zhǎng)期資產(chǎn)的成本分配于使用這些資產(chǎn)的期間。

總之，沿著會(huì)計(jì)基礎(chǔ)區(qū)間從收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)向權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)移動(dòng)，可以達(dá)到更多的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)。然而，隨著偏離收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)程度的增加，估計(jì)和判斷將增多，開發(fā)和維護(hù)相應(yīng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的成本也將增加。因此，政府會(huì)計(jì)在決定采用何種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)時(shí)，應(yīng)進(jìn)行成本效益分析。

四、權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施條件

對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制優(yōu)缺點(diǎn)，國(guó)內(nèi)外已經(jīng)有眾多文獻(xiàn)。目前，我國(guó)理論界和實(shí)務(wù)界基本形成了共識(shí)：政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)由收付實(shí)現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變是歷史的必然，然而實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制需要一定條件。

權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)的復(fù)雜性只能通過加強(qiáng)技術(shù)評(píng)估和培訓(xùn)解決，培訓(xùn)策略的制定和培訓(xùn)項(xiàng)目的實(shí)施是實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制的基石項(xiàng)目。沒有足夠訓(xùn)練有素的職員是不可能取得采用權(quán)責(zé)發(fā)生制和相關(guān)制度改革的成功。對(duì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)點(diǎn)、改革的整體意識(shí)和期望收益進(jìn)行培訓(xùn)是至關(guān)重要的。讓所有改革參與者了解向應(yīng)計(jì)制轉(zhuǎn)換的所有益處，增進(jìn)其決策能力和會(huì)計(jì)水平，提高他們的業(yè)務(wù)素質(zhì)能力和估計(jì)、判斷能力，以便向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變能夠取得成功。此外，財(cái)務(wù)管理制度的改革和完善，權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施，除了需要完善具體技術(shù)外，還需要實(shí)施文化或“思想”的變革。在交流和培訓(xùn)策略中，技術(shù)方面和文化方面的變革是同等重要的。概而言之，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制政府是系統(tǒng)工程，需要有較長(zhǎng)時(shí)間的準(zhǔn)備，因此權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施應(yīng)循序漸進(jìn)。

五、改進(jìn)我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告和政府預(yù)算的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的設(shè)想

根據(jù)我國(guó)的會(huì)計(jì)規(guī)范，目前我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告編制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)明確是收付實(shí)現(xiàn)制，但事實(shí)上，很多地方對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行了某種程度的修正。例如事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。鑒于收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)“新公共管理”提高績(jī)效的不適應(yīng)性以及權(quán)責(zé)發(fā)生制的優(yōu)點(diǎn)，我們應(yīng)積極創(chuàng)造條件，以推進(jìn)權(quán)責(zé)發(fā)生制在我國(guó)政府會(huì)計(jì)中的應(yīng)用，并注意以下問題。1.綜合運(yùn)用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制。從前文對(duì)政府活動(dòng)類型及其性質(zhì)、各種會(huì)計(jì)基礎(chǔ)可達(dá)到的財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)及各自的優(yōu)缺點(diǎn)的分析中，我們可以得到以下結(jié)論：（1）傳統(tǒng)的政府預(yù)算采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，政府的商業(yè)活動(dòng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制是合適的。（2）對(duì)于政務(wù)活動(dòng)，權(quán)責(zé)發(fā)生制能完全滿足其報(bào)告目標(biāo)，但修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制也基本上能滿足其報(bào)告目標(biāo)。鑒于政務(wù)活動(dòng)在性質(zhì)上屬于非交換性交易，很難在收入與費(fèi)用之間建立配比關(guān)系，準(zhǔn)確計(jì)量政府的實(shí)物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)存在諸多困難，可靠估計(jì)除財(cái)產(chǎn)稅外的政府依靠行政權(quán)力取得的收入也困難重重，根據(jù)成本效益原則，并考慮到會(huì)計(jì)信息須能“反映意欲反映的”，且“不偏不倚”的可靠性要求，可以考慮先采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)，把更多的實(shí)質(zhì)債務(wù)或所謂隱性債務(wù)反映到財(cái)務(wù)狀況表上，同時(shí)將更多的非財(cái)務(wù)性資源確認(rèn)為資產(chǎn)，慢慢往權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)移，等條件成熟后，再實(shí)施完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。

根據(jù)以上思路，我們?cè)谡�府�?huì)計(jì)改革時(shí)，首要任務(wù)是明確政府職能，并按基礎(chǔ)交換的性質(zhì)，將政府所從事的活動(dòng)劃分為政務(wù)型活動(dòng)、商業(yè)型活動(dòng)和信托代理活動(dòng)。對(duì)于商業(yè)型活動(dòng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算；對(duì)于政務(wù)型活動(dòng)，中期目標(biāo)采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，長(zhǎng)期目標(biāo)采用完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行核算；鑒于預(yù)算和預(yù)算會(huì)計(jì)的重要性及其在確保公共資源安全完整中的作用，預(yù)算基礎(chǔ)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制。

2.政府會(huì)計(jì)改革的近期目標(biāo)和權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施方案。從201*年6月李金華審計(jì)長(zhǎng)在十屆全國(guó)人大常委會(huì)十次會(huì)議上所作的審計(jì)報(bào)告中可以看出，當(dāng)前我國(guó)腐敗盛行、公共資源的使用效率普遍低下。因此，我國(guó)的政府會(huì)計(jì)面臨著雙重任務(wù)，一是反腐倡廉，確保公共資源的安全完整，即合規(guī)性目標(biāo)，且是燃眉之急；二是加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，提高公共資源的使用效率，拓展政府的公共受托責(zé)任。在這種緊迫的氛圍下，筆者建議我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)總體設(shè)計(jì)，分步實(shí)施，分別采用一項(xiàng)短期計(jì)劃和一項(xiàng)長(zhǎng)期計(jì)劃。在當(dāng)前的形式下，強(qiáng)化合規(guī)性目標(biāo)，仍是政府會(huì)計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)。收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算能夠較好地適應(yīng)合規(guī)性要求，尤其是支出控制（確保支出總量不突破預(yù)算和法律規(guī)定）方面。因此，短期計(jì)劃是整合總預(yù)算會(huì)計(jì)制度、行政單位會(huì)計(jì)制度、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，統(tǒng)一會(huì)計(jì)科目，也就是將它們納入統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)框架體系，并編制政府層面以及政府部門的財(cái)務(wù)報(bào)告。此外，預(yù)算基礎(chǔ)在收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上拓展為承諾制，以加強(qiáng)對(duì)政府采購(gòu)和政府資本支出的控制，同時(shí)將預(yù)算會(huì)計(jì)控制范圍延伸到支出機(jī)構(gòu)的撥款、承諾、核實(shí)和付款等預(yù)算全過程，強(qiáng)化預(yù)算的法制性，并提供預(yù)算報(bào)告。同時(shí)，目前在我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告中通過設(shè)置附加信息的方法對(duì)外提供在應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)或修正的應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)下的必要的政府財(cái)務(wù)信息，如政府的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債、基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)、遺產(chǎn)資產(chǎn)等信息，以彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制提供信息的不足。

長(zhǎng)期計(jì)劃是進(jìn)行會(huì)計(jì)理論研究，制定基于權(quán)責(zé)發(fā)生制政府會(huì)計(jì)概念框架及具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。我們應(yīng)該清楚地認(rèn)識(shí)到，政府會(huì)計(jì)實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制已是大勢(shì)所趨和歷史的必然。由于政府所處環(huán)境及業(yè)務(wù)活動(dòng)的特殊性，政府會(huì)計(jì)實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制需要制定以上所提的大量特殊的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，所有這些都需要政府財(cái)務(wù)概念框架來進(jìn)行引導(dǎo)，以便達(dá)成首尾一貫的準(zhǔn)則體系。在制定具體的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，凡是國(guó)際公立單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)有規(guī)定的或已被大多數(shù)國(guó)家普遍采用的會(huì)計(jì)原則及核算方法，如果與我國(guó)現(xiàn)行的法律規(guī)定不相矛盾，而且我國(guó)現(xiàn)行實(shí)務(wù)中已經(jīng)存在該類業(yè)務(wù)的，則盡可能借鑒吸收，盡量少走彎路。凡是我國(guó)實(shí)務(wù)中特有的業(yè)務(wù)、特有的政策規(guī)定，則應(yīng)立足國(guó)情，有針對(duì)性研究制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)規(guī)范。新制度出臺(tái)后，為隱妥起見，應(yīng)先在地方政府和部門進(jìn)行試點(diǎn)，待條件成熟后再全面推開，以降低改革風(fēng)險(xiǎn)。鑒于改革的復(fù)雜性，我國(guó)政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)是循序漸進(jìn)式的轉(zhuǎn)變-先實(shí)施修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，等條件成熟后，再實(shí)施更全面的權(quán)責(zé)發(fā)生制；先政府財(cái)務(wù)報(bào)告后政府預(yù)算。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算需要預(yù)測(cè)一整套財(cái)務(wù)報(bào)表，包括計(jì)劃的財(cái)務(wù)狀況表、業(yè)務(wù)活動(dòng)情況表和現(xiàn)金流量表，因此只有權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)上的政府財(cái)務(wù)報(bào)告能夠?yàn)轭A(yù)算提供準(zhǔn)確和可靠的財(cái)務(wù)信息后，才能考慮在政府預(yù)算中采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。因此，目前重點(diǎn)是放在政府財(cái)務(wù)報(bào)告如何采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)要求對(duì)滿足資產(chǎn)和負(fù)債定義并符合資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)。但是，這并不排除主體可以逐步確認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債實(shí)現(xiàn)向權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變。對(duì)于資產(chǎn)來說，可以首先確認(rèn)短期資產(chǎn)，諸如存貨和對(duì)債權(quán)人的資產(chǎn)；接著確認(rèn)房地產(chǎn)、廠場(chǎng)和設(shè)備（除一些特殊項(xiàng)目外），再確認(rèn)國(guó)防資產(chǎn)、基礎(chǔ)設(shè)施、文化遺產(chǎn)、自然資源等特殊實(shí)物資產(chǎn)，最后確認(rèn)非交換性的應(yīng)收賬款（例如應(yīng)收稅收）和無形資產(chǎn)，因?yàn)檫@兩項(xiàng)資產(chǎn)確認(rèn)首先要解決計(jì)量問題。對(duì)于負(fù)債來說，可以首先確認(rèn)短期負(fù)債，因?yàn)橹黧w通常合理準(zhǔn)確地記錄已有的借款，再確認(rèn)養(yǎng)老金負(fù)債、環(huán)境負(fù)債、社會(huì)保險(xiǎn)支出、國(guó)債收支和政府擔(dān)保支出等長(zhǎng)期負(fù)債。對(duì)于政府收入和費(fèi)用來說，費(fèi)用的確認(rèn)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基本上可一步到位；而收入的確認(rèn)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制也要分步實(shí)施-先確認(rèn)交換性交易收入和財(cái)產(chǎn)稅收入，再確認(rèn)政府授權(quán)及自愿的非交換性交易的收入，最后確認(rèn)其他非交換性交易收入。3.積極創(chuàng)造條件，促使向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變過程的成功。政府和政府實(shí)體實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制是一個(gè)系統(tǒng)工程，必須處理許多復(fù)雜的技術(shù)、制度和文化問題。領(lǐng)導(dǎo)重視和支持，職能部門的積極協(xié)作，是成功實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制的關(guān)鍵。因?yàn)闀?huì)計(jì)基礎(chǔ)轉(zhuǎn)變涉及政府權(quán)力結(jié)構(gòu)的變化，因此必須爭(zhēng)取得到各級(jí)政府、政府職能部門、各級(jí)人大、審計(jì)部門和各民主黨派的支持，以便保證改革提案得到最初認(rèn)可，以及中途遇到障礙能得以持續(xù)進(jìn)行。因此，近階段，我們應(yīng)著手確定政府財(cái)務(wù)報(bào)告的主體標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)政府的實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行清產(chǎn)核資和登記造冊(cè)，加快財(cái)政管理體制立法、政府財(cái)政信息系統(tǒng)建設(shè)和軟件開發(fā)等配套設(shè)施建設(shè)。參考文獻(xiàn)：

1.陳勝群，陳工孟，高寧。政府會(huì)計(jì)基礎(chǔ)比較研究[J].會(huì)計(jì)研究，201*（5）2.劉光忠。改進(jìn)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)制度的思考。會(huì)計(jì)研究，201*（1）

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